Airbnb ja monet muut alusta- ja jakamistalouden liiketoimintamuodot herättävät paljon keskustelua. Myös oikeustieteellisessä tutkimuksessa asiaa on käsitelty paljon viime aikoina. Olen viime aikoina perehtynyt yhä enemmän kiinteistöihin, rakentamiseen ja asumiseen liittyviin oikeudellisiin kysymyksiin oman mielenkiintoni lisäksi siksi, että kehitämme jatkossa yhä enemmän liiketoimintaa tällä osa-alueella.
Tässä blogikirjoituksessa käsittelen aiheita, jotka harvoin liittyvät toisiinsa: kaavoitus, rakennuslupa ja arvonlisäverotus. Tämä blogikirjoitus perustuu tuoreeseen Verotus 4/2020 -lehdessä julkaistuun artikkeliini nimeltä ”Majoitustoiminnan tunnusmerkkien ristivaikutukset arvonlisäverotuksessa ja ympäristöoikeudessa”. Kirjoitus on vertaisarvioitu artikkeli eli ns. referee -artikkeli. Tämä tarkoittaa sitä, että alallaan tunnettu ja arvostettu oikeustieteilijä on arvioinut tekstin oikeudellisesti päteväksi. Artikkelin teksti on saatavilla:
Muuhun tieteelliseen tuotantooni voit tutustua seuraavan linkin takaa:
Lyhytaikainen majoitustoiminta, kaava ja rakennuslupa
Asuntojen, rakennusten ja kiinteistöjen hankkiminen Airbnb- tai vastaavaan lyhytaikaiseen majoituskäyttöön on yhä yleisempää. Näiden sijoituksien tuottoa ja riskiä arvioidessa ei aina oteta huomioon sitä, että kunnan rakennusvalvonta voi maankäyttö- ja rakennuslain (MRL) 180 §:n nojalla kieltää toiminnan, jos toiminta on rakennusluvan vastaista. Rakennusvalvoja voi myös tehostaa kieltoa asettamalla uhkasakon sen tueksi MRL 182 §:n nojalla. Jos alue on kaavoitettu asumiskäyttöön, on lyhytkestoinen majoitustoiminta lähtökohtaisesti kaavan vastaista ja siten myös rakennuslupaa ei voida saada.
Rakennuksen käyttötarkoituksen olennaiseen muuttamiseen tarvitaan MRL 125 §:n nojalla rakennuslupa. Rakennuksen käyttötarkoituksen muutoksesta on kyse, jos rakennusta käytetään olennaisesti muuhun tarkoitukseen joko yli puolet ajasta, tai yli puolet rakennuksen pinta-alassa on tällaisessa käytössä. Olennaisena muutoksena pidetään muutosta sellaiseen käyttötarkoitukseen, jonka vaikutukset eroavat merkittävästi alkuperäisestä käyttötarkoituksesta. Jos rakennuksen käyttö muutetaan lyhytaikaiseen majoituskäyttöön, on muutos oikeuskäytännön perusteella olennainen. Korkein hallinto-oikeus perusteli tätä ratkaisussa KHO 2014:143 seuraavasti:
”Tontille majoittuvat henkilöt ovat alueella vieraina toisin kuin alueella pysyvästi asuvat omakotiasukkaat. Tämä merkitsee naapuruston kannalta muun muassa pysyvään asutukseen nähden heikompaa sosiaalista kontrollia.”
Arvioitaessa sitä, milloin kyse on asuinkäyttöön tarkoitetulle rakennukselle soveltumattomasta kielletystä majoitustoiminnasta, voidaan oikeuskäytännöstä löytää tiettyjä kriteereitä. Tunnistan artikkelissani kuusi tällaista, joista osa on kiistanalaisempia. Ehdottomasti keskeisin kriteeri on toiminnan vaikutukset alueen muihin käyttäjiin. Lyhytaikainen majoitustoiminta aiheuttaa enemmän häiriöitä vakituisille asukkaille ja vähentää ”sosiaalista kontrollia”. Tämän kriteerin täyttymistä arvioitaessa ei kuitenkaan arvioida tosiasiallisia vaikutuksia vaan ainoastaan tietyn toiminnan potentiaalisia ja tyypillisiä vaikutuksia.
Toinen keskeinen kriteeri soveltuvuutta määriteltäessä on majoittumisten lyhytaikaisuus. Pitkäaikaiset vuokrasuhteet ovat ongelmattomia alueen kaavanmukaisuutta arvioitaessa, koska näissä vaikutukset rinnastuvat vakituiseen asumiseen. Asunnon vuokraaminen ei myöskään lähtökohtaisesti ole kiellettyä. Jos asuntoa tai rakennusta kuitenkin vuokrataan jatkuvasti erityisen lyhyillä sopimuksilla, voidaan siirtyä lähemmäksi kiellettyä toimintaa. Lyhytaikaisuuteen liittyy merkittävästi omistajan oma asuminen kohteessa. Jos kohteessa asutaan itse, on aiemmin mainitusta 50 % säännöstä johtuen epätodennäköisempää, että kohde katsottaisiin otetuksi olennaisilta osin kaavan vastaiseksi ja siten kielletyksi.
Näiden lisäksi yksi kriteeri on toiminnan jatkuvuus. Jos lyhytaikaista vuokrausta harjoitetaan esimerkiksi oman etelänmatkan ajan tai puolen vuoden työkomennuksen ajan, kyse ei vielä ole kiellettävästä käytöstä. Kohde on otettava jatkuvasti kaavan vastaiseen käyttöön. Tämän kriteerin osalta on tosin tulkinnanvaraista, miten sesonkiluonteista toimintaa tulisi tulkita.
Näiden lisäksi on vielä kaksi kriteeriä, joiden asema on epäselvempi. Ensinnäkin samassa kohteessa tai samalla alueella lyhytkestoisessa majoituskäytössä olevien asuntojen tai rakennusten määrä saattaa lisätä todennäköisyyttä, että toiminta katsottaisiin kaavan vastaiseksi. Tämä kriteeri ei kuitenkaan perustu vahvasti oikeuskäytäntöön, vaan oikeuskäytännöstä johdettuun tulkintaan. Myös toiminnan ammattimaisuus saattaa vaikuttaa siihen, miten kohteen käyttöä tulkitaan. Tämän rooli on kuitenkin vielä epäselvempi ja perustuu lähinnä oikeuskirjallisuuteen.
Lyhytaikainen majoitustoiminta ja ALV
Useimmat arvonlisäverosta puhuvat yrittäjät valittavat siitä ja olisivat mieluummin maksamatta sitä. Majoitustoiminnassa ja kiinteistöbisneksessä tilanne on yleisemmin kuitenkin usein toinen. Syitä, miksi liiketoiminnan harjoittaja haluaisi päätyä arvonlisäverolliseksi on tasan kaksi: lyhyiden ja pitkien kulujen vähennyskelpoisuus.
Arvonlisäverollista toimintaa harjoittava taho saa vähentää toimintaan liittyvien kulujen arvonlisäveron. Lyhyissä kuluissa näiden merkitys ei ole suuri kiinteistötoiminnassa, koska juoksevien kulujen osuus on kohtuullisen pieni ja arvoa ei luoda jalostuksella. Toisaalta majoitustoiminnan arvonlisäverokanta on 10 %, kun taas kulujen arvonlisäverokanta on yleensä 24 %, mikä lisää lyhytaikaisten kulujen vähentämisen merkitystä.
Pitkien kulujen merkitys on sen sijaan erittäin suuri. Kiinteistöinvestointien arvonlisäveron vähentämisestä on arvonlisäverolaissa kokonaan oma lukunsa, 11-luku. Jos toiminnanharjoittaja vähentää kiinteistön ostohintaan tai perusparannukseen sisältyvän arvonlisäveron, saa hän välittömän 19,4 %:n alennuksen hankintahinnasta. Tämän merkitys on erittäin suuri, jos tarkastellaan esimerkiksi lainaan vaadittujen vakuuksien määrää tai erityisesti sijoitetun pääoman tuottoa.
Tämä veroetu saadaan heti ja arvonlisäveroa maksetaan kymmenen vuotta kestävän tarkistuskauden ajan. Pääoman tuottoa arvioitaessa taas lähtökohtana on perinteisessä sijoitusajattelussa ollut diskonttaus eli se, että euro nyt on arvokkaampi kuin euro tulevaisuudessa, koska euron voi sijoittaa nyt tuottamaan korkoa. Veroetu myös helpottaa merkittävästi hankintojen rahoittamista.
Arvonlisäverolain 27 §:n nojalla arvonlisäveroa ei suoriteta kiinteistön, rakennuksen tai näiden osan käyttöoikeuden luovuttamisesta eli käytännössä vuokraamisesta. Arvonlisäverovelvolliseksi kiinteistön käyttöoikeuden luovuttamisesta voi hakeutua arvonlisäverolain 30 §:n nojalla, jos vuokralleottaja harjoittaa kohteessa arvonlisäverollista toimintaa. Tämä tarkoittaa usein käytännössä liikehuoneistoja. Koska majoitustoiminnassa asiakkaat eivät harjoita arvonlisäverovelvollista toimintaa, ei rakennuksen tai asunnon luovuttamisesta voi hakeutua arvonlisäverovelvolliseksi.
Arvonlisäverolaissa on kuitenkin poikkeuksia käyttöoikeuden luovutuksen verovapaudesta. Arvonlisäverolain 29.1 §:n 3-kohdan mukaan verollista toimintaa on majoitustoiminta eli ”hotelli- ja leirintäaluetoiminnassa sekä niihin verrattavassa majoitustoiminnassa tapahtuvasta huoneiden, leirintäpaikkojen, mökkien ja muiden sellaisten tilojen käyttöoikeuden luovuttaminen”. Jos jokin taho harjoittaa tällaista toimintaa liiketoiminnan muodossa ja toiminta ylittää arvonlisäverovelvollisuuden rajan, on toiminnasta ilmoittauduttava verovelvolliseksi. Ensiksi on arvioitava, tapahtuuko toiminta liiketoiminnan muodossa. Tässä kriteereitä ovat toiminnan jatkuvuus, voiton tavoittelu, itsenäisyys ja toiminnan laillisuus. Erityisesti voiton tavoittelu ja sitä varten otettu riski vaikuttavat siihen, onko kyseessä arvonlisäverollinen toiminta. Arvonlisäveroa ei tarvitse myöskään maksaa, jos toiminnan volyymi (eli käytännössä liikevaihto) on enintään 10 000e vuodessa.
Jos nämä kriteerit täyttyvät, joudutaan arvioimaan, onko lyhytaikainen majoitustoiminta hotelli- tai majoitustoimintaa tai niihin rinnastuvaa toimintaa. Tästä rajanvedosta on suhteellisen runsaasti oikeuskäytäntöä. Keskeisenä tässä arvioinnissa on majoittumisten lyhytaikaisuus. Tämä on sekä kotimaisessa että EU-tason oikeuskäytännössä vahvistettu kriteeri. Toinen kriteeri on yleinen arvonlisäverotuksessa myös muissa tulkintatilanteissa. Siinä arvioidaan kilpaileeko toiminta varsinaisen hotelli- tai majoitustoiminnan kanssa. Jos kilpailutilanne on olemassa, päädytään arvonlisäverovelvollisuuteen todennäköisemmin.
Näiden lisäksi arvioidaan sitä, tarjotaanko oheispalveluita, kuten aamiaista. Toiminnan laajuus ja ammattimaisuus liittyvät myös olennaisesti arvonlisäverovelvollisuuteen. Aikaisemmin oikeuskäytännössä on katsottu, että yhden kohteen eli rakennuksen tai asunnon vuokraaminen ei vielä riitä, että toiminta katsottaisiin arvonlisäverolliseksi. Näiden lisäksi merkittävää on, asutaanko kohteessa itse. Jos kohteessa asutaan itse, toiminta ei todennäköisesti ole arvonlisäverollista liiketoimintaa.
Lopuksi – ristivaikutukset ja samankaltaisuudet
Sekä MRL- että AVL-arvioinneissa käytetyt kriteerit olivat hyvin samanlaisia. Erityisesti toiminnan ammattimaisuus, majoitusten lyhytaikaisuus sekä toiminnan jatkuvuus ovat kriteereitä, jotka tunnustetaan enemmän tai vähemmän molempien lakien mukaan tehtävissä arvioinneissa. Sen sijaan molempien arviointien keskeiset kriteerit eroavat toisistaan. MRL mukaisessa arvioinnissa tarkastellaan toiminnan vaikutuksia, AVL mukaisessa arvioinnissa taas toiminnan laajuutta.
Erityisesti toiminnan laajuudesta johtuen toiminta voidaan katsoa helpommin kielletyksi majoitustoiminnaksi kuin arvonlisäverovelvolliseksi toiminnaksi. Oikeuskäytännössä yhden kohteen vuokraamisesta ei usein ole voinut hakeutua arvonlisäverovelvolliseksi. MRL mukaisessa arvioinnissa taas keskeisin kriteeri on toiminnan vaikutukset, mitä ei tarkastella verotuksessa.
Voidaan myös pohtia, vaikuttaako toisessa harkinnassa tehty ratkaisu toiseen. Jos toiminnasta hakeudutaan arvonlisäverovelvolliseksi, on sillä tiettyä näyttöarvoa MRL mukaisessa arvioinnissa. Tämä tarkoittaa, että koska verotuksessa edellytetään majoitusten olevan lyhytaikaisi ja jatkuvaa, voidaan toiminnan katsoa olevan tätä myös MRL mukaisessa arvioinnissa. Samalla tavalla MRL:n mukaan tehty ratkaisu voi tuoda tiettyä näyttöarvoa verotuksessa tehtävään ratkaisuun. Jos toiminta kielletään MRL nojalla, tarkoittaa se, että toiminta on laitonta liiketoimintaa. Tämä ei kuitenkaan ratkaisevasti vaikuta arvonlisäverovelvollisuuteen. Arvonlisäverotuksessa lähtökohtana on ollut, että jos laiton toiminta kilpailee laillisen toiminnan kanssa, laittomasta toiminnasta tulee maksaa arvonlisävero. Syynä tähän on se, että arvonlisäverosta on haluttu tehdä nimenomaan neutraali vero eri toimintojen välille.
Lue lisää asuntoihin, kiinteistöihin ja rakentamiseen liittyviä kirjoituksiamme:
Eelis Paukku
OTT, KTM (Laskentatoimi ja yritysjuridiikka), DI(Tuotantotalous)
Lakimies, toimitusjohtaja
KPF Group
Kommentare