Viikon oikeustapauskommentissa käsittelen esitäytetyn veroilmoituksen merkitystä veropetoksen tunnusmerkistön täyttymistä arvioitaessa. Korkein oikeus arvioi, täyttyikö veropetoksen tunnusmerkistö sillä, että henkilö ei täydentänyt veroilmoitukseensa tuloja Yhdysvalloissa sijaitsevasta varainhoitoyrityksestä. Tapaus on merkittävä tarkasteltaessa veropetokseen vaadittavaa tahallisuutta. Käsittelen tässä oikeustapauskommentissa korkeimman oikeuden ratkaisun lisäksi tapauksen taustat ja keskeisen normiston.
Tahallisuus talousrikoksissa
Useimmat rikokset ovat rangaistavia ainoastaan tahallisena. Tahallisuus määritellään rikoslain 3:6 §:ssä seuraavasti:
”Tekijä on aiheuttanut tunnusmerkistön mukaisen seurauksen tahallaan, jos hän on tarkoittanut aiheuttaa seurauksen taikka pitänyt seurauksen aiheutumista varmana tai varsin todennäköisenä. Seuraus on aiheutettu tahallaan myös, jos tekijä on pitänyt sitä tarkoittamaansa seuraukseen varmasti liittyvänä.”
Talousrikosten, kuten veropetoksen, tapauksessa tahallisuus määritellään niin sanottuna olosuhdetahallisuutena. Tämä tahallisuus tarkoittaa, että tekijä on tietoinen niistä olosuhteista, jotka täyttävät rikoksen tunnusmerkistön. Veropetoksessa onkin asetettu eräänlainen selonottovelvollisuus, jonka mukaan jokaisen tulee ottaa selvää omista verotettavista tuloistaan, ja tietämättömyys ei ole vastuusta vapauttava peruste.
Tahallisuuden alin aste on todennäköisyystahallisuus. Tällöin tekijän on täytynyt pitää varsin todennäköisenä, että hänen toimintansa aiheuttaa rikoslaissa kielletyn seurauksen. Veropetoksen tapauksessa tämä tarkoittaa, että verovelvollisen täytyy pitää todennäköisenä, että hänelle maksettavaksi kuuluvaa veroa ei määrätä todennäköisesti.
Rikoslain 29:1 §:ssä määritelty veropetos on rangaistava vain tahallisena:
”Joka
1) antamalla viranomaiselle verotusta varten väärän tiedon veron määräämiseen vaikuttavasta seikasta,
2) salaamalla verotusta varten annetussa ilmoituksessa veron määräämiseen vaikuttavan seikan,
3) veron välttämistarkoituksessa laiminlyömällä verotusta varten säädetyn velvollisuuden, jolla on merkitystä veron määräämiselle, tai
4) muuten petollisesti,
aiheuttaa tai yrittää aiheuttaa veron määräämättä jättämisen tai sen määräämisen liian alhaiseksi taikka veron aiheettoman palauttamisen, on tuomittava veropetoksesta sakkoon tai vankeuteen enintään kahdeksi vuodeksi.”
Veropetos täyttyy siinä kohtaa, kun tekijä aiheuttaa vaaran siitä, että vero jää määräämättä tai se määrätään liian pienenä. Tämä tarkoittaa usein tilannetta, jossa vääriä tietoja sisältävä veroilmoitus saapuu Verohallinnolle. Toinen määräaika veropetoksen täyttymiselle on tilanne, jossa henkilön olisi pitänyt antaa veroilmoitus, mutta hän jättää sen tekemättä määräaikaan mennessä.
Veropetos voi olla aktiivinen tai passiivinen. Aktiivisessa veropetoksessa tekijä antaa Verohallinnolle väärän tiedon, kun taas passiivisessa veropetoksessa tekijä jättää antamatta tiedon, joka vaikuttaa verotukseen, ja joka hänen tulisi lain mukaan antaa. Tällainen säännös on esimerkiksi verotusmenettelylain 7 §:ssä:
”Verovelvollisen on verotusta varten ilmoitettava Verohallinnolle veronalaiset tulonsa, niistä tehtävät vähennykset, tiedot varoistaan ja veloistaan sekä muut verotukseen vaikuttavat tiedot.”
Jos verovelvollinen jättää tämän velvoitteen täyttämättä, eli ei ilmoita jotain tietoa, rikkoo hän lähtökohtaisesti lakia.
Tapauksen taustat
A ja B olivat sijoittaneet eläkepäiviään varten merkittäviä summia Yhdysvalloissa sijaitsevaan varainhoitoyhtiöön. He saivat verovuosina 2013–2015 yhteensä 18 221 euroa voittoa Yhdysvaltoihin maksettujen verojen ja luovutustappioiden jälkeen. A ja B eivät ilmoittaneet näitä tuloja veroilmoituksillaan vuosilta 2013–2015. He kuitenkin päättivät vuonna 2018 asianajotoimistoltaan saaman ilmoituksen perusteella ilmoittaa tulot Suomeen ja maksoivat niistä verot. Verohallinto teki asiasta rikosilmoituksen. Asia käsiteltiin esitutkinnassa ja syyttäjä nosti syytteen törkeästä veropetoksesta. Veropetos katsottiin törkeäksi, koska summa oli suuria.
Helsingin käräjäoikeus antoi asiassa tuomion 2.7.2021. Tuomiossa käräjäoikeus katsoi, että A ja B eivät olleet syyllistyneet veropetokseen. Käräjäoikeus katsoi, että A ja B eivät olleet menetelleet asiassa tahallisesti, koska he eivät ymmärtäneet, että heille oli syntynyt Suomessa verotettavaa tuloa. Käräjäoikeus antoi myös painoarvoa sille, että A ja B olivat pyrkineet selvittämään asian heti, kun he olivat alkaneet epäillä, että heidän tulisi maksaa verot myös Suomeen.
Syyttäjä ja Verohallinto hakivat ennakkopäätösvalituslupaa korkeimmalta oikeudelta. Ennakkopäätösvalituksessa käräjäoikeudesta valitetaan suoraan korkeimpaan oikeuteen, koska asiassa voidaan antaa oikeuskäytäntöä ohjaava ennakkopäätös. Tässä vaiheessa syyttäjä ja Verohallinto vaativat rangaistusta enää veropetoksesta, eivätkä törkeästä veropetoksesta.
Korkeimman oikeuden ratkaisu
A ja B esittivät väitteen, että ne bis in idem eli kaksoisrangaistuksen kielto estäisi heidän tuomitsemisensa veropetoksesta. Heidän perustelunsa oli, että Verohallinto ei tutkinut asiaa veronkorotuksen osalta, jolloin Verohallinto oli käyttänyt päätösvaltaa asiassa ja samassa asiassa ei siksi saanut enää nostaa syytettä. Korkein oikeus totesi, että Verohallinto oli jättänyt asian tutkimatta, mutta todennut, että tämä päätös voidaan tehdä myöhemmin. Näiltä osin ne bis in idem ei siis soveltunut tapaukseen.
Korkein oikeus tarkasteli aluksi, mikä tekotapa tapauksessa voisi tulla kyseeseen. Ensimmäinen tekotapa on antaa viranomaiselle väärä tieto. Tämä edellyttää aktiivista toimintaa. Korkeimman oikeuden mukaan tämä täyttyy, jos verovelvollinen palauttaa esitäytetyn veroilmoituksen, mutta ei anna siinä kaikkia merkityksellisiä tietoja.
Toinen tekotapa on salata veroilmoituksessa jonkin seikka. Myös tämä edellyttää aktiivista toimintaa. Korkeimman oikeuden mukaan myös tämä täyttyy, jos verovelvollinen palauttaa esitäytetyn veroilmoituksen, mutta ei anna siinä kaikkia merkityksellisiä tietoja.
Kolmas tekotapa on laiminlyödä velvollisuus, jolla on merkitystä veron määräämiselle. Tämä taas on passiivinen tekotapa, jossa verovelvollinen ei toimita verohallinnolle tietoa jostain merkittävästä seikasta. Korkeimman oikeuden mukaan tämä täyttyy, jos verovelvollinen ei palauta lainkaan esitäytettyä veroilmoitusta, vaikka tietää sen olevan virheellinen.
Korkein oikeus katsoi, että tässä tapauksessa A oli syyllistynyt kahteen ensimmäiseen tekotapaan, koska hän oli täyttänyt osan tuloistaan veroilmoitukselle, mutta jättänyt Yhdysvalloissa olevat tulot ilmoittamatta. B taas oli syyllistynyt 29:1 §:n kohdan 2 mukaiseen salaamiseen, koska hän oli palauttanut veroilmoituksen tekemättä siihen mitään muutoksia ulkomaantulojen osalta. Niiltä vuosilta, kun B ei ollut palauttanut veroilmoituksia, hän oli syyllistynyt kolmannen tekotavan mukaiseen salaamiseen.
Tämän jälkeen korkein oikeus tarkasteli menettelyn tahallisuutta. Tässä tapauksessa tahallisuus edellytti, että A:n ja B:n tulisi pitää vähintään todennäköisenä, että heillä olisi verotettavaa tuloa Suomessa. Tahallinen tietämättömyys ei kuitenkaan vapauta vastuusta, vaan useissa tilanteissa henkilöillä on selonottovelvollisuus. A ja B olivat saaneet varainhoitoyhtiöltä vuosittain yhteenvedon sijoituksista ja niiden tuotosta. Jo avatessaan varainhoitotilin ja sijoittamalla sinne varoja, A:n ja B:n on täytynyt pitää todennäköisenä, että heille kertyy tuottoa. Näiltä osin A:n ja B:n menettely täytti tahallisuuden määritelmän.
Korkein oikeus totesi myös, että passiivinen veropetos edellyttää tarkoitustahallisuutta eli tekijällä on oltava tarkoitus aiheuttaa kielletty seuraus. Korkein oikeus totesi, että tapauksessa ei ollut tullut esiin mitään muuta uskottavaa syytä tulojen ilmoittamatta jättämiselle kuin verojen välttäminen. Näillä perusteilla korkein oikeus katsoi B:n menetelleen tahallisesti jättämällä tulot ilmoittamatta.
Näillä perusteilla korkein oikeus katsoi A:n ja B:n syyllistyneen veropetokseen. Heidän menettelynsä katsottiin kuitenkin lieväksi, ja heidät tuomittiin vankeuden sijaan sadan päiväsakon rangaistukseen. Rangaistusta alensi merkittävästi se, että he toivat itse menettelynsä ilmi ja maksoivat kaikki heidän maksettavakseen kuuluvat verot.
Johtopäätökset
Korkein oikeus antoi ennakkoratkaisun veropetoksen tahallisuudesta silloin, jos tuloja jätetään ilmoittamatta. Tulojen ilmoittamatta jättäminen on lähtökohtaisesti tahallista, jos verovelvollisella on syytä epäillä, että hänellä on tuloja, mutta hän ei ole ottanut selvää niiden ilmoitusvelvollisuudesta. Tämä ratkaisu korostaa esitäytetyn veroilmoituksen merkitystä entisestään, koska jos ilmoituksella on vääriä tietoja, joita verovelvollinen ei korjaa, on riski syyllistyä veropetokseen hyvin korkea.
Lue lisää oikeustapauskommenttejamme
OTT, KTM (Laskentatoimi ja yritysjuridiikka, tohtorikoulutettava), DI (Tuotantotalous)
KHT-tilintarkastaja
Luvan saanut oikeudenkäyntiavustaja
Lakimies, toimitusjohtaja
Lakitoimisto KPF
044 9755 196
Comments