Työpanososinko on erityistapaus niin sanotusta tulonmuunnosta, jossa henkilöt pyrkivät muokkaamaan työpanoksellaan ansaitsemia tuloja ansiotuloista kevyemmin verotetuiksi pääomatuloiksi. Olen aikaisemmin kirjoittanut tulonmuunnosta asiantuntijayhtiön kontekstissa, kyseisen blogikirjotuksen löydät tämän linkin takaa. Tässä blogikirjoituksessa käsittelen työpanososingon käsitettä sekä sen verotusta.
Työpanososingon verotus
Työpanososinko on poikkeus listaamattomien yhtiöiden verotuksen pääsäännöstä tuloverolain 33 b §:ssä:
”Muusta kuin julkisesti noteeratusta yhtiöstä saadusta osingosta 25 prosenttia on veronalaista pääomatuloa ja 75 prosenttia verovapaata tuloa siihen määrään saakka, joka vastaa varojen arvostamisesta verotuksessa annetussa laissa tarkoitetulle osakkeen verovuoden matemaattiselle arvolle laskettua kahdeksan prosentin vuotuista tuottoa. Siltä osin kuin verovelvollisen saamien tällaisten osinkojen määrä ylittää 150 000 euroa, osingoista 85 prosenttia on pääomatuloa ja 15 prosenttia verovapaata tuloa.
Edellä 1 momentissa tarkoitetun vuotuisen tuoton ylittävältä osalta osingosta 75 prosenttia on ansiotuloa ja 25 prosenttia verovapaata tuloa.
Sen estämättä, mitä muualla laissa säädetään osingon veronalaisuudesta, osinko on ansiotuloa, jos osingon jakoperusteena yhtiöjärjestyksen määräyksen, yhtiökokouksen päätöksen, osakassopimuksen tai muun sopimuksen mukaan on osingonsaajan tai tämän intressipiiriin kuuluvan henkilön työpanos. Osinko on sen henkilön tuloa, jonka työpanoksesta on kysymys.”
Työpanososinkoa verotetaan pykälän kolmannen momentin mukaisesti saajansa ansiotulona, eli se verotetaan ansiotulojen progressiivisen veroprosentin mukaisesti ilman helpotuksia. Tämän lisäksi jos työpanososinkoa saava osakas on TYEL-maksujen piirissä, peritään tästä myös täydet TYEL-maksut työntekijän eläkelain 70 §:n mukaisesti:
”Eläkkeen perusteena olevaan työansioon luetaan myös työstä maksettava vastike, joka on osaksi tai kokonaan sovittu hyvitettäväksi:
4) tuloverolain 33 b §:n 3 momentissa tarkoitettuna työpanokseen perustuvana osinkona.”
Samalla tavalla työpanosingosta maksetaan myös työttömyysvakuutusmaksu ja sairausvakuutusmaksu.
Työnantajan tulee pidättää työpanosingosta ennakonpidätys ennakkoperintälain 13 a §:n mukaisesti:
”Tuloverolain 33 b §:n 3 momentin perusteella ansiotulona verotettava osinko katsotaan tämän lain 25 §:n 1 momentin 1 kohdassa tarkoitetuksi työkorvaukseksi, jollei sitä ole pidettävä 13 §:ssä tarkoitettuna palkkana.”
Yhtiön ennakonpidätysvelvollisuuden vuoksi työpanosingon verotus on sekä osingonsaajan että maksajan ongelma.
Työpanosingon tulkinta
Työpanososinko voi perustua tuloverolain 33 b §:n mukaisesti johonkin seuraavista:
1) Yhtiöjärjestys
2) Yhtiökokouspäätös
3) Osakassopimus
4) Muu sopimus
Yhtiöjärjestysmääräys on näistä perinteisin tapa muuntaa työpanoksella ansaittu tulo osingoksi. Ennen tuloverolain muutosta vuonna 2009 useissa yhtiöissä oli ryhdytty järjestelyihin, joissa eri tulosyksikköjä kohden annettiin omat osakesarjansa, ja näiden tulosyksiköiden tulos oli osingon perustana. Käytännössä tämä johti siihen, että tiettyjen osakkaiden tulosyksikössä tekemä voitto maksettiin heille pääomatulo-osinkona ja tällä vältettiin palkan verotus.
Verohallinto pyrki puuttumaan tähän, mutta korkein hallinto-oikeus vahvisti ratkaisussa KHO 2008:6, että tällainen järjestely tulee verottaa pääomatulona, mitä perusteltiin osakeyhtiöoikeuden vahvalla ohjausvaikutuksella. Tämä johti nopeaan lakimuutokseen, minkä vuoksi tuloverolaissa on nykyään työpanosinkoa koskeva säännös. Käytännössä nykyään työpanososinkona pidetään osinkoa, joka täyttää seuraavat kriteerit: 1) osinkoa jaetaan eri osakesarjoille eri määrät ja 2) tietylle osakesarjalle maksettavaan osinkoon vaikuttaa merkittävästi tietyn osakkaan työpanoksen tulos.
Työpanososingon sääntelyä ei lähtökohtaisesti sovelleta yhden osakkeenomistajan osakeyhtiöissä, vaan soveltaminen on tyypillistä usean osakkeenomistajan osakeyhtiöissä. Yhtiöjärjestysmääräyksen ei tarvitse nimenomaisesti perustaa osinkoa tietyn osakkeenomistajan työpanokseen, kunhan määräys johtaa samaan lopputulokseen. Jos tietyn osakesarjan tulos on sidottu esimerkiksi tietyn toimialan tai maantieteellisen toimipaikan tulokseen, ja tätä toimialaa tai toimipaikkaa hoitaa käytännössä tietty osakas, on osakesarjalle maksettava osinko lähtökohtaisesti työpanososinkoa.
Yhtiökokouspäätöksestä
Työpanososingon toinen kohta on sidottu yhtiökokouspäätökseen. Tämä johtuu siitä, että osakeyhtiölaissa ei ole pakottavaa määräystä siitä, että osinkoa tulisi maksaa kaikille osakkeille sama määrä. Tämä seuraa toki osakeyhtiölain 1:7 §:stä, joka sisältää osakeyhtiöoikeudellisen yhdenvertaisuusperiaatteen, jonka mukaan ”Kaikki osakkeet tuottavat yhtiössä yhtäläiset oikeudet, jollei yhtiöjärjestyksessä määrätä toisin.” Tästä pykälästä johtuu, että lähtökohtaisesti kaikille osakkeenomistajille tulee jakaa osinkoa heidän osakeomistuksensa suhteessa.
Tästä on kuitenkin säädetty poikkeus osakeyhtiölain 13:6 §:ssä: ”Vapaata omaa pääomaa voidaan kaikkien osakkeenomistajien suostumuksella jakaa myös muulla kuin 1 §:n 1 momentissa tarkoitetulla tavalla tai muuten kuin osakkeenomistuksen suhteessa, jollei yhtiöjärjestyksestä johdu muuta.” Pykälä tarkoittaa osingonjaon tapauksessa sitä, että osakkeenomistajat voivat yksimielisesti jakaa osinkoa haluamassaan suhteessa. Jos osakkeenomistajat ovat laskeneet osakkaiden työpanokselle arvon ja päättävät yhtiökokouksessa jakaa osinkoa tämän mukaisesti eri tavalla samanlajisille osakkeille, on kyseessä lähtökohtaisesti työpanosinko.
Osakassopimus ja muu sopimus
Myös osakassopimuksilla pyritään usein jakamaan yhtiön tuottamaa tulosta sen mukaan, miten osakkaat itse kokevat oikeudenmukaiseksi. Olen aikaisemmin kirjoittanut aiheesta osakassopimuskirjoituksissamme. Käytännössä näissä sopimuksissa sovitaan usein osakkaan oikeudesta saada työpanokselleen korvaus tavalla tai toisella, tyypillisesti palkalla tai laskutuksella. Näissä sopimuksissa verotuslinja on suhteellisen selkeä, jos osinkojen jakoperusteena on työpanos ja ne jaetaan pääomatulona verotettavalla tavalla, tarkastellaan tätä työpanososinkona.
Tällä säännöksellä on myös pyritty estämään yhtiöjärjestysmääräyksiin otetun säännöksen kiertäminen. Muutoin osakkaat voisivat jakaa osakkeet eri sarjoihin, joille maksettavasta osingosta päätetään nimellisesti yhtiökokouksessa ilman erityismääräyksiä. Jos osakassopimuksessa kuitenkin sovitaan, että tämä osinko jaetaan osakkaille heidän työpanoksensa perusteella ja osakkaat ovat yhtiökokouksessa velvoitettuja päättämään näin asiasta, on kyseessä työpanososinko.
Osakassopimukseen sidotulla työpanososingon määritelmällä pyritään myös estämään sellaiset toimet, joissa osakkaille jaetaan nimellisesti sama määrä osinkoa, mutta osa osakkeenomistajista ei koskaan nosta osinkoa vaan jättää sen yhtiölle ”lainaksi”. Tämä johtaisi käytännössä samaan lopputulokseen, jossa tietyille osakkaille maksettaisiin yhtiöstä ulos suorituksia heidän työpanoksensa mukaisesti.
Yhteenveto
Työpanosingon määritelmä on lainsäädännössä tarkoituksella laaja. Tällöin ansiotulon piiriin saadaan hyvin laajalti erilaisia järjestelyjä, joissa työpanoksella suoritettu tulos verotettaisiin pääomatulona. Käytännössä työpanososingon sääntely voi kuitenkin johtaa ongelmiin sellaisissa yhtiöissä, joissa osa osakkeenomistajista toimii työskentelevinä osakkaina ja osa ainoastaan pääomasijoittajina. Näissä tapauksissa on tärkeää dokumentoida osapuolten asemat ja niiden perusteella maksettavat korvaukset selkeästi, ja rajata osingon maksua muilla perusteilla kuin työpanoksen arvolla.
Lue lisää vero- ja kirjanpito-oikeudellisia kirjoituksiamme:
OTT, KTM (Laskentatoimi ja yritysjuridiikka, väitöskirjatutkija), DI (Tuotantotalous)
Luvan saanut oikeudenkäyntiavustaja
KHT-tilintarkastaja
Lakimies, tilintarkastaja
Lakitoimisto KPF
044 9755 196
Comentarios